Realisationsprinzip

Ersatzbestände

Gewinnrealisierungen können auch bewirkt werden durch

• Entnahmen; auch bei einer Veräußerung gegen unangemessen niedriges Entgelt sind die stillen Reserven vollständig aufzudecken. Soweit der Erwerber eine Gegenleistung erbracht hat, sind die stillen Reserven durch Veräußerung und im Übrigen durch Entnahme aufgedeckt;
• Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts;
• Wertaufholungen, die eine Teilwertabschreibung rückgängig machen;
• Betriebsaufgabe;
• Betriebsaufspaltung;
• Wohnsitzwechsel ins Ausland;
• Liquidation einer Kapitalgesellschaft;
• Verlegung der Geschäftsleitung einer Kapitalgesellschaft ins Ausland;
• Beginn einer Körperschaftsteuerbefreiung;
• Umwandlungen, Verschmelzungen;
• Entschädigungszahlungen für entgehende Einnahmen aufgrund einer Vergleichsvereinbarung.

Gewinnrealisierung außerhalb eines Leistungsaustauschs

Gewinne können auch außerhalb eines Leistungsaustauschs realisiert werden, wie bei einseitigen zivilrechtlichen Ansprüchen, z. B. aus ungerechtfertigter Bereicherung, aus unerlaubter Handlung oder aus einer Erbschaft oder bei öffentlich-rechtlichen Ansprüchen, wie z. B. auf Steuererstattungen oder Subventionen.

Geht eine abgeschriebene Forderung ein, ist ein Ertrag auszuweisen.

Ansprüche auf Erstattung betrieblicher Steuern sind bei der Bilanzierung ausweisen, wenn sie einen durchsetzbaren gegenwärtigen Vermögenswert verkörpern. Hiervon ist auszugehen, wenn das Finanzamt vor Ablauf des Wirtschaftsjahrs zweifelsfrei zum Ausdruck bringt, dass es die Steuererstattungsansprüche erfüllen wird.

Der Wegfall einer betrieblichen Renten- oder Versorgungsverpflichtung infolge Todes des Berechtigten führt zur Erhöhung des laufenden Gewinns.

Wird der Gewinn eines Land- und Forstwirts nach Durchschnittssätzen ermittelt, sind die Gewinne aus Entschädigungen, die für die Zerstörung eines Wirtschaftsguts des Anlagevermögens durch höhere Gewalt geleistet werden, als Sondergewinne in den Durchschnittssatzgewinn einzubeziehen.

Keine Gewinnrealisierung

Forderungen, die in vollem Umfang bestritten werden, dürfen erst dann aktiviert und als realisierte Gewinne erfasst werden, wenn (und soweit) sie entweder rechtskräftig festgestellt oder vom Schuldner anerkannt worden sind. Die spätere Anfechtung des einer Forderungsaktivierung zugrunde liegenden Rechtsgeschäfts schließt die bei Aktivierung der Forderung eingetretene Gewinnrealisierung nicht aus. Durch Abtretung einer (noch nicht realisierten) Forderung zur Abfindung ausscheidender Gesellschafter tritt keine Gewinnrealisierung ein.

Reine Anschaffungsvorgänge sind erfolgsneutral zu behandeln. Der Zugang von Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen führt zu einer Umschichtung in der Bilanz i. H. d. Anschaffungskosten. Ein unterschiedlicher Ansatz von Zu- und Abfluss ist ausgeschlossen. Entsprechendes gilt für nachträgliche Minderungen oder Erhöhungen des Anschaffungspreises.

Eine teilentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens in das Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft führt nicht zur Realisierung eines Gewinns, wenn das Entgelt den Buchwert nicht übersteigt. Das gilt für einen unentgeltlich übertragenen Mitunternehmeranteil auch dann, wenn ein funktional wesentliches Betriebsgrundstück des Sonderbetriebsvermögens vorher bzw. zeitgleich zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 EStG übertragen worden ist. Dies steht der Auffassung der Finanzverwaltung entgegen. Bis zur endgültigen Klärung der Problematik hat das BMF einen sog. Nichtanwendungserlass herausgegeben.

Bei einem unentgeltlichen Vermögensübergang im Rahmen der Rechtsnachfolge ist keine Gewinnrealisierung vorzunehmen.

Realisierungszeitpunkt

Eine Realisierung des Gewinns/Ertrags tritt ein, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldeten Erfüllungshandlungen in der Weise erbracht hat, dass ihm die Forderung auf die Gegenleistung, z. B. die Zahlung, von den mit jeder Forderung verbundenen Risiken abgesehen, so gut wie sicher ist. Das ist regelmäßig der Fall, wenn der Verpflichtete den Vertrag wirtschaftlich erfüllt hat. Das setzt voraus, dass die vereinbarte Lieferung oder Leistung erbracht ist.

Unerheblich sind der Vertragsabschluss, der Eintritt des rechtlichen Leistungserfolgs, die Rechnungserteilung und die Zahlung des vereinbarten Preises (Geldübergang). Besteht der Anspruch auf die Gegenleistung objektiv und liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass der Anspruchsinhaber auf Dauer von dessen Durchsetzung absehen wird, kann die Gewinnrealisierung nicht dadurch hinausgeschoben werden, dass ein bereits dem Grunde nach geltend gemachter und vom Anspruchsgegner nicht – oder nicht mehr – bestrittener Anspruch der Höhe nach zunächst noch nicht konkretisiert wird.

Bei einer Grundstücksveräußerung ist der Gewinn mit Übergang des zivilrechtlichen Eigentums auf den Käufer realisiert; das gilt auch dann, wenn Besitz, Nutzen, Lasten und Gefahr vereinbarungsgemäß erst später übergehen.

Gewährleistungsverpflichtungen, die zu einer Wandlung, Minderung oder einer Nachbesserung führen können, sind nicht zu berücksichtigen. Der Anspruch auf die Gegenleistung muss so gut wie sicher sein. Die Einrede des nicht erfüllten Vertrags muss ausgeschlossen sein. Dazu ist die Erfüllung der Hauptverpflichtung erforderlich. Es kommt nicht darauf an, dass noch unwesentliche Nebenleistungen ausstehen. Das Risiko hat sich darauf reduziert, dass der Empfänger im Einzelfall Gewährleistungs- oder Schadensersatzansprüche geltend macht oder sich als zahlungsunfähig erweist.

Der Zeitpunkt, zu dem ein Anspruch auf eine Vermittlungsprovision im Versicherungsgeschäft realisiert ist, hängt von den konkreten Vertragsgestaltungen ab. Ein Gewinn aus Inkassotätigkeit ist realisiert, sobald dem Unternehmer der nicht entziehbare Provisionsanspruch zusteht.

Gewinnrealisierung tritt auch ein bei Ausschüttungen, wie z. B. Dividenden. Letztere sind mit Fassung des Gewinnverwendungsbeschlusses zu erfassen; der Zeitpunkt der Auszahlung der Gewinnausschüttung ist für die Gewinnrealisierung unerheblich. Zinsansprüche aus Genussrechten sind mit Ablauf des zugrunde liegenden Zinszeitraums entstanden. Sie sind in der Bilanz des Wirtschaftsjahrs zu aktivieren, in dem der Zinszeitraum abläuft. Erstellen Sie mit der flexiblen Lexware Office Bilanz Vorlage professionell Ihre Bilanz.

Die ertragsabhängige Geschäftsführungsvergütung eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA ist in dem Jahr als Ertrag zu erfassen, für das er die Vergütung bezieht. Sein Gewinnanteil einschließlich der Sondervergütungen, Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben ist durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln.

Ansprüche aus einer Rückdeckungsversicherung für eine Pensionsverpflichtung sind am Bilanzstichtag i. H. d. verzinslichen Ansammlung der vom Versicherungsnehmer geleisteten Sparanteile der Versicherungsprämien (ggf. zzgl. Guthaben aus Überschussbeteiligungen) zu aktivieren.

Für die Gewinnrealisierung im Rahmen einer Betriebsaufgabe ist nicht der Beginn der Betriebsaufgabe, sondern der Zeitpunkt des einzelnen Aufgabeteilakts relevant. Ein Betriebsaufgabegewinn kann daher in verschiedenen Veranlagungszeiträumen entstehen. Davon bestimmt sich der Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung für die einzelnen Aufgabevorgänge (Veräußerung oder Überführung ins Privatvermögen) nach allgemeinen Gewinnrealisierungsgrundsätzen. Nachträgliche Einkünfte nach einer Betriebsaufgabe sind nicht mehr durch Betriebsvermögensvergleich, sondern in sinngemäßer Anwendung des § 4 Abs. 3 EStG unter Berücksichtigung des Zu- und Abflussprinzips nach § 11 EStG zu ermitteln.

Vermeidung einer Gewinnrealisierung

Die Verwirklichung eines Gewinnrealisierungstatbestands muss nicht zwangsläufig zur Versteuerung führen. Das Steuerrecht stellt eine Reihe von Wahlrechten zur Verfügung, die es erlauben, die realisierten Gewinne in spätere Wirtschaftsjahre zu verlagern, manchmal bis zur Beendigung des Unternehmens, z. B.:

• die Bildung steuerfreier Rücklagen (für Ersatzbeschaffung nach R 6.6 EStR),
• Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter nach § 6b EStG,
• Bewertungswahlrechte, wie z. B. Sonderabschreibungen, erhöhte Absetzungen oder beim Ansatz des Vorratsvermögens,
• Ansatz von gewillkürtem Betriebsvermögen,
• Bestimmung eines abweichenden Wirtschaftsjahrs.